我国共享经济税收管理的挑战及应对措施
一、问题的提出
2008年国际金融危机爆发后，在大数据精准分析技术的推动下，共享经济由最初的共享房屋与汽车，进入多元化发展阶段。与此同时，随着全球共享经济浪潮的蔓延，我国的共享经济企业如雨后春笋般冒出来。2013年，伴随物联网、大数据的广泛运用以及共享经济商业模式的日趋成熟，我国共享经济进入了快速成长期。根据《中国共享经济发展年度报告（2019）》，2018年，我国共享经济市场交易额为29420亿元，比2017年增长41.6%；平台员工数为598万人，比2017年增长7.5%；共享经济参与者人数约7.6亿人，其中提供服务者人数约7500万人，同比增长7.1%。
共享经济是第三方借助互联网、大数据等信息化技术，将个人与机构的闲置资源进行共享的一种新型商业模式。换言之，即第三方利用互联网作为纽带将闲置资源的提供者与需求者连接起来，再运用大数据分析技术精准匹配供需双方。与传统商业模式相比，共享经济通过对信息技术的运用，弱化信息不对称性，降低供需双方的信息搜寻成本，最大限度地提升共享资源的收益率，最终实现双赢。同时，共享经济通过弱化所有权、释放使用权，改变原有的社会分配结构，在一定程度上将私人物品公共化，继而辅助政府部门提供公共产品与服务。在这种商业模式下，人们既是公共产品与服务的使用者，同时也是提供者，有助于缓解政府提供公共产品与服务的支出压力。在互联网、大数据背景下，共享经济蓬勃发展的同时，极大地冲击原有的市场经济体系，影响传统经济的税源，各种税收管理问题也随之而来。共享经济作为一种新型的商业模式，现行的税收法律已不能适应其发展需求，造成大量税款流失，而传统税收管理实践很难化解，严重损害了国家税收利益，也不利于市场经济的正常发展。
当前，我国共享经济虽然已经进入高速发展阶段，涉及行业领域不断扩大，参与人数快速增加，但从与其他国家的对比看，我国仍处于新兴阶段。任何新兴的商业模式都会具备其他模式所没有的独特竞争力，但也是脆弱的，需要国家提供优惠政策来支持引导，这也是一个涵养税源的过程。共享经济作为信息革命发展到一定程度的产物，不仅有助于解决广大自由职业者的就业问题，而且可以优化市场资源配置。从这个角度讲，政府理应给予一定的税收优惠，提高各方参与共享经济的积极性。但给予纳税人的优惠待遇，不能与税法不明晰、监管不到位导致的税收流失一概而论。将二者横向对比看，国家都会减少一定的税收收入，但二者产生的影响却相差极大。针对共享经济，政府出台税收优惠政策，体现政策导向，能够为参与者提供便利，本质上是政府以牺牲税收收入为代价，换来共享经济的长远发展。反之，由于税收法律的漏洞、相关条例的不明确以及因税收征管不合理而导致的税收流失，不仅违背了税收公平原则，破坏了正常的市场经济秩序，而且损害了政府的形象，也不利于共享经济的长远发展。只有明确我国共享经济税收管理面临的挑战，才能进一步对我国现有税收制度进行改革完善，为共享经济发展营造一个良好的税收环境，推动共享经济在我国的健康发展，使之成为推动服务业结构优化、经济快速增长以及促进消费方式转型的新动能。
二、创新共享经济税收管理的现实必要性
（一）共享经济的巨大税源不容忽视
根据《中国共享经济发展年度报告(2019）》，预计到2020年，共享经济规模将会超过6万亿元，占我国GDP比重超过5%。共享经济的快速发展，给传统经济带来了巨大冲击，致使大量税源由传统模式流向这一新型商业模式，其蕴含的税收潜力已不容小觑。近几年，我国一直对共享经济产业实行宽松型的政策引导，并未对共享经济的税收问题作出具体规范，更没有相关的税收法律引导。如果继续采取原有的政策，忽视共享经济背后的税源，将会直接导致大量税收流失，影响国家财政收入，不利于我国税制改革的推进。
（二）符合我国税制结构转型要求
现阶段，我国的税制结构仍然是以流转税和所得税为双主体的复合税制，其中流转税以增值税为主，所得税以企业所得税为主。我国对增值税实行“以票控税”和“购进扣税法”，对企业所得税实行分月分季预缴、年终汇算清缴。根据国际经验，我国未来税制结构必然转型为以所得税为主体的税制结构体系。2018年，我国个人所得税收入为13872亿元，仅占税收总收入的8.87%，很显然，我国的个人所得税收入难以满足税制结构转型的要求。因此，应当配合《个人所得税法》的实施，将参与共享经济的广大自由职业者纳入个人所得税的征管范围，完善纳税人识别号制度，有效整合纳税人信息，进一步强化个人所得税的征收管理，为个人所得税收入占比提高打下良好基础。
（三）体现税收中性和税收公平原则
现实经济运行过程中，共享经济几乎涵盖了所有行业，与传统商业模式下的同行业形成激烈竞争。目前，对二者的征税差异，直接干扰市场经济的正常运行，也不符合当前“放管服”改革的要求。共享经济下的新型商业模式，交易行为依托物联网、大数据进行，具有跨区域、无纸化等特点，与传统模式的交易行为有很大差别。尽管如此，共享经济实质上依旧可以看作是传统商业模型的一种创新，共享经济平台企业以及资源提供者负有纳税义务的本质并未发生改变。从短期看，为促进共享经济发展，可以对其实行一定的税收优惠政策。但从长期看，势必要对共享经济进行课税，这也是税收中性原则和税收公平原则的重要体现。
三、我国共享经济税收管理面临的挑战
（一）部分纳税主体的信息缺乏直接获取渠道
税收管理的首要步骤就是明确纳税人信息，而共享经济面对大量的自由职业者，如何精准识别纳税人具体信息，给税务机关带来了极大挑战。在共享经济商业模式下，消费者向共享经济平台支付费用，然后由共享经济平台对这一款项按照一定比例分配给资源提供者。在这一经济活动过程中，共享经济平台与资源提供者均应是纳税义务人，要承担各自的纳税义务。但实际征收管理过程中，税务机关对上述两种纳税义务人信息掌握程度具有很大的差异性。共享经济平台基本属于企业法人，在税务机关进行了税务登记，故很难逃避其纳税义务。而资源提供者基本属于自由职业者，在提供劳务、服务时，只需要在共享经济平台进行简单注册，并不需要进行税务登记或工商登记，进出共享经济的门槛较低。因此，税务机关缺乏纳税人真实信息的获取渠道，在经济活动发生后，不能及时征收税款。
（二）所得归类与税目适用难度大
只有明确涉税经济活动的性质，才能确认该项业务适用的具体税种或税目及其所适用的税率，进而进行税款的征收。由于经济行为中会有多种涉税项目难以区分，因此共享经济中大量服务难以明确课税对象。具体可以概括为两大类：一是共享经济下个人服务提供者的所得归类问题。《民法总则》第五十四条规定，“自然人从事工商业经营，经依法登记，为个体工商户”。同时，《个体工商户个人所得税计税办法》第三条规定，“本办法所称个体工商户包括：依法取得个体工商户营业执照，从事生产经营的个体工商户；经政府有关部门批准，从事办学、医疗、咨询等有偿服务活动的个人；其他从事个体生产、经营的个人”。通过上述法条可以认定，共享经济与生产、经营相关的各项应纳税所得均应缴纳个人所得税，但存在课税对象不明确、税额难以确认归类等难题。例如，很多医生通过“名医主刀”这一共享医疗服务平台，实现与患者的精准对接并取得相应收入，其作为提供有偿医疗服务的个人可以被认定为个体工商户，相应所得应当按照《个人所得税法》中的“经营所得”缴纳个人所得税。而在传统税收征管实践中，这一所得也可以被归入“劳务报酬所得”计入“综合所得”中与工资等合并纳税，显然存在所得归类难以确认的问题。二是共享经济中有关捆绑销售的税目划分问题。以“去哪儿”这一商业平台为例，部分资源提供者的定价中，不仅包括住宿业务，还涉及餐饮、赠礼以及专车配送业务。目前，我国税法中对一般纳税人提供的住宿业务以及餐饮业务，按照现代服务业征收6%的增值税；对符合条件的赠礼，依据视同销售按照销售货物征收13%的增值税；对专车配送业务按照交通运输业征收9%的增值税。上述事实中，仅增值税就涉及三种税率，不仅加大了具体税额的确认难度，而且提高了税收征管成本。
（三）纳税人的真实营业额难以确认
共享经济面向各个行业的广大自由职业者，存在着两个很重要的问题：一是自由职业者对国家相关税收法律掌握程度参差不齐。由于对税法理解不到位，或者是出于自身经济利益的考虑，大部分自由职业者不会自主申报纳税。二是共享经济涉及人数较多、行业较广，不利于税务机关的信息采集以及后续的征收管理。税务机关面对共享经济平台中规模庞大的自由职业者，无法完成有效征管，造成国家税源失于管理，导致税款大量流失。随着信息化时代的到来，互联网、大数据与商业活动无限接近，交易活动更多地发生在网络平台上。与传统的商业活动依据发票等作为交易凭证不同，线上交易的各项信息都以电子数据来储存，加大了人为更改交易信息的可能性。线上无纸化交易，不但为共享经济的纳税人提供了偷逃税款的空间，同时也加大了税务机关的征管难度。此外，共享经济平台为吸引更多的消费者，通常使用刷单等方式来提高自身知名度，由此产生了大量的虚假交易行为，干扰了市场的正常秩序，加大了税务机关确认其真实营业额的难度。
（四）税收管辖权交错
共享经济在我国迅速发展，覆盖了交通运输、餐饮、旅游等各大行业，改变了这些行业传统的交易行为，同时也引发了税收管辖权交错问题。共享经济快速发展背景下，新兴平台企业不再是传统的扣缴义务人，其税收管辖权的确认面临较大困境。自由职业者具有规模庞大、地区分散、收入不固定、提现频次高等行业特征，税务机关对其进行个人所得税扣缴是一项庞大工程。传统的交易行为发生后，一般由企业注册地或者劳务发生地税务机关进行征税。而共享经济的无纸化交易打破了传统行业征税受地域制约的局面，共享经济平台的收入通常来自全国各地，但最终却汇集于共享经济平台企业的所在地，共享经济平台注册地、交易发生地、交易双方所在地均有对其征税的理由。而面对税收管辖权的交错，《税收征管法》尚未对此作出明确规定，从而引发各地税务机关争夺税收征管权的问题。
（五）个体纳税人遵从度低
在互联网时代，数以千万计的自由职业者，通过共享经济平台获得了大量收入。鉴于自由职业者与共享经济平台之间特殊的合作关系，企业无法定扣缴义务，导致企业不能进行代扣代缴，需要自由职业者自主申报纳税。而在共享经济模式下，大量的自由职业者取得收入后，并没有进行自主申报，具体而言主要包括以下两个原因：一是自由职业者纳税意识淡薄，主动申报纳税的积极性不高；二是出于自身利益最大化的考虑，部分纳税人即使知道自己有纳税义务，在法不责众的侥幸心理下，也会刻意隐藏交易行为。
四、我国共享经济税收管理的应对措施
（一）补充完善现有税收法律，出台税收优惠政策
1.补充税收实体法，将共享经济纳入其中。我国现存税收实体法对共享经济大部分业务，都没有一个具体的规定，导致税务机关在税收执法过程中，出现无法可依、有法错依现象，容易引起征纳双方的争议。这不仅影响税务机关的执法效率，也会增加纳税人的纳税成本。共享经济虽然是一种新型商业模式，但与传统经济相比，其实质的课税对象并未发生改变，相关的税收法律法规大部分已经将其覆盖，只是尚存在规范不清晰、条则不确定问题。因此，在不出台新法的前提下，可以修改调整传统税收法律法规中的相关条款，将共享经济纳入其中，对法律规定不清晰的加以明确，对法律中存在空白的予以添加，逐步完善现行税法，使税务机关与纳税人真正做到有法可依、有法必依。
2.明确委托代征的法律地位，提升到立法层面。委托代征作为我国税收征管的重要手段之一，主要是指税务机关出于简便征收的目的，将部分具有零星分散特点以及异地缴纳的税收委托给有关负责人代为征收。而在共享经济中，广大自由职业者具有流动性大、分布广阔、随意性强等特点，从共享经济平台取得的收入，通常不会进行自主纳税申报。基于上述考虑，可以通过第三方平台进行委托代征的方法来化解这一难题，以有效遏制税收流失。目前，我国税法中关于委托代征的规定，仅存在于《税收征管法实施细则》等部分法规中，法律级次较低，而且没有考虑到有关共享经济的问题，不利于保护共享经济中各方参与者的合法权益。同时，要站在更高的视角，以《税收征管法》的修订为契机，在《税收征管法》中进一步明确自由职业者的法律地位，将委托代征提升到立法层面，为互联网生态圈税收代征提供法律基础和保障。此外，还应将共享经济纳入税法，从法律上保护共享经济各方参与者的合法收益，这也有助于推进我国依法治国的进程。
3.出台相关税收优惠政策，促进共享经济发展。共享经济虽然是一种新型商业模式，但发展速度快，涉及行业广，展现了强大的影响力，同时，也有效地化解了我国当前的就业压力，为经济发展作出了巨大贡献。有鉴于此，政府有义务引导共享经济健康发展，及时出台一定的税收优惠政策，给予相应的税收减免，缓解共享经济企业前期发展的资金压力，促进共享经济的良性发展。例如，嘀嗒出行平台上的顺风车业务，如果按照《个人所得税法》的规定，相关所得应当按照劳务报酬并入总所得中进行计税，有可能使纳税人承受一个较高的边际税率。但从缓解城市交通出行压力角度，顺风车业务的社会价值远远大于其经济价值，因此可以单独给予顺风车业务一定税收优惠政策，助推顺风车业务发展。
（二）实施代扣代缴、委托代征制度，构建协同治税的征管体系
1.授权与简政放权相结合，赋予第三方相关职能。现阶段，我国税法知识普及度较低，短期内很难实现纳税人完全纳税遵从。基于上述考虑，可以考虑由第三方支付平台或者共享经济平台来进行代扣代缴，通过授权与简政放权相结合的方式，尝试赋予第三方机构相应的社会管理和公共服务职能。利用第三方平台所具备的信息优势，结合纳税人识别号制度，对纳税人涉税事项进行税款代扣代缴，更好地成为税收“征管查”的辅助力量，适应税务领域简政放权的改革要求。实施第三方平台代扣代缴制度，不但可以保证税款及时足额征收，而且一定程度上有助于化解纳税人隐瞒、篡改交易事实的行为。具体地，类似于个人所得税中企业对工资薪金代扣代缴的管理办法，可以考虑给予第三方代扣代缴平台一定的补偿，弥补企业实施代扣代缴所带来的成本，这些补偿可以认为是税务机关为降低征管成本所付出的代价。
2.加快规范第三方市场，鼓励纳税人通过第三方报税。随着我国个人所得税制度的日趋完善，相关抵扣规则的细化、专项附加扣除项目的增加，对纳税申报的专业性和准确性要求不断提高，纳税人进行个人所得税申报和汇算清缴将越发复杂。对比而言，第三方个人所得税申报服务更为简便快捷、严谨专业，其需求必将迅速上升。以唯修汇平台为例，唯修汇与国内多家电商平台合作，利用唯修汇平台登记注册的大量具有职业资格的工程师，全国范围内为其用户提供24小时的上门安装、维修等服务；同时，云账户与唯修汇、自由职业者签订协议，唯修汇向云账户支付服务费与自由职业者的绩效服务费，云账户通过自主研发的结算系统向自由职业者结算绩效服务费，并为唯修汇开具全额增值税发票，满足了财务审计的合规要求，同时提升结算效率。
3.借鉴“互联网+税务”委托代征新模式的成功经验，规范共享经济参与各方的从业行为。服务机构的准入标准与从业要求，可以堵住《个人所得税法》下“不合理商业安排”委托代征的缺口，有力保障税务稽查等涉税信息的安全可控。作为共享经济智能综合服务平台，第三方纳税服务机构以“互联网+人力资源”为入口，以自由职业者个人画像为基础，以个人所得税改革为契机，可拓展诸如人力资源、个税申报、社保服务、商业保险、政务服务、精准营销、企业金融、个人金融等无边界的多种衍生业务。
4.强化税务机关与各部门信息共享，实现协同治税。共享经济的推广，解决了广大自由职业者的就业问题，但也给税务机关涉税信息的确认带来了困难。例如，大量的劳务提供者在滴滴出行、人人快递等共享经济平台的兼职，其所取得的收入应当根据《个人所得税法》计入综合所得来缴纳税款，但由于平台企业没有代扣代缴义务，而个人出于自身利益最大化的考虑，不会进行自主申报纳税，如此，税务机关就难以掌握纳税人各方面的实际情况。这些税务机关不了解的纳税人信息，往往在其他部门却有迹可循，同样，纳税人的交易行为也可以在相关共享经济平台取得具体数据。因此，税务机关应充分运用云计算、大数据等先进技术，积极推进与其他部门间关于共享经济平台相关信息的共享，建立共享经济平台的协同信息采集机制，在纳税行为发生后及时进行数据采集储存。这不但可以有效缓解税务机关与共享经济纳税人之间的信息不对称，还可以有效监控税源，实现有效征管。
（三）提高纳税人纳税遵从度，明确税收管辖权的范围
1.加强税收宣传，提高纳税人纳税遵从度。目前，大部分共享经济平台企业的纳税人纳税意识薄弱，纳税遵从度不高，偷税、逃税甚至抗税的现象时有发生。对于共享经济这一新型商业模式，大多数从业人员不清楚自己的纳税义务，税务机关也难以查询其实际情况，致使大量税款流失。针对这一情况，税务机关应加强税收宣传，强化纳税人的权利意识，提高纳税人自主申报的积极性。同时，政府应当起带头引导作用，拓展税收知识普及范围，建议将税收知识纳入中小学课程，积极利用互联网技术宣传公民的依法纳税义务。同时，要在各大共享经济平台中，设立税法知识学习模块，并将其作为参与共享经济的必要前提。此外，税务机关还要定期对共享经济平台企业进行培训，普及税法知识，提高纳税人纳税遵从度。
2.推行网上税务登记制度，明确税收管辖权范围。税务登记是税务机关进行税收征管的起点，也是确定各地税务机关税收管辖权的重要依据。现行的税务登记制度，要求纳税人在取得相关资格凭证后，于规定时间内到当地税务机关进行税务登记，而这一规定已经不能适应共享经济的发展。因此，要结合纳税人识别号制度，将纳税人进行网上实名认证及税务登记作为自由职业者参与共享经济服务的前提条件，这样，从业人员的数量众多以及低门槛出入带来的税源不可监控、无纸化操作带来的征税所有权混乱等问题，可以通过网上税务登记得到有效解决，还可以实现对共享经济从业人员的税源监控，有助于后续评估、稽查工作的进行。而在共享经济中推行委托代征、代扣代缴制度，也需要以自由职业者办理税务登记或者工商登记为前提，推行网上税务登记制度无疑为征纳双方节省了时间、人力等各项成本。同时，税务机关可以根据纳税人的税务登记地来对其经济行为进行征税，明确各地税务机关在共享经济中的税收管辖权，避免因税收管辖权混乱导致的税款不能征收入库问题。此外，通过实行网上税务登记政策可以打通纳税人登记、纳税的无纸化流程，极大地降低征纳双方的税收成本，也符合税收的效率原则。
